分公司轉(zhuǎn)為子公司的財(cái)稅怎么處理？

分公司，屬于非獨(dú)立法人的企業(yè)組織，企業(yè)所得稅處理是并入總公司匯總繳納，因此不能享受小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策的。因此，基于優(yōu)惠政策的享受或企業(yè)管理的需要，企業(yè)有將部分分公司轉(zhuǎn)變?yōu)樽庸镜男枰?/p>

一、分公司轉(zhuǎn)為的子公司的法律屬性

分公司轉(zhuǎn)為子公司，在法律上，屬于按照《公司法》有關(guān)規(guī)定，通過股東會(huì)決議將現(xiàn)有公司分成兩個(gè)或兩個(gè)以上的公司。由于原公司繼續(xù)保留，只是將部分分公司獨(dú)立出來作為新的公司，因此該業(yè)務(wù)屬于“存續(xù)分立”，示意圖如下。

在分公司轉(zhuǎn)變?yōu)樽庸镜倪^程后，原總公司的債權(quán)債務(wù)或原以分公司名義的債權(quán)債務(wù)可由原公司和新成立的子公司分別承擔(dān)。

二、分公司轉(zhuǎn)為子公司的企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)處理

由于分公司轉(zhuǎn)為子公司，在法律上屬于公司分立，因此稅務(wù)也應(yīng)按照公司分立進(jìn)行處理。

根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅[2009]59號）*條第（六）款：分立，是指一家企業(yè)（以下稱為被分立企業(yè)）將部分或全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)（以下稱為分立企業(yè)），被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的依法分立。

財(cái)稅[2009]59號文對分立業(yè)務(wù)的所得稅處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。

一般性的稅務(wù)處理

除符合適用特殊性稅務(wù)處理外，企業(yè)分立，當(dāng)事各方應(yīng)按照下列規(guī)定處理：

1、被分立企業(yè)對分立出去資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

2、分立企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確認(rèn)接受資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

3、被分立企業(yè)繼續(xù)存在時(shí)，其股東取得的對價(jià)應(yīng)視同被分立企業(yè)分配進(jìn)行處理。

4、被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時(shí)，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。

5、企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。

注意：以上5點(diǎn)為財(cái)稅[2009]59號第四條第（五）款規(guī)定

分公司轉(zhuǎn)變子公司，屬于“被分立企業(yè)繼續(xù)存在”的情形。

但是，作為新成立的子公司，其股權(quán)結(jié)構(gòu)有幾種可能：一是被分立企業(yè)（原總公司）*持股；二是被分立企業(yè)（原總公司）股東按照在被分立企業(yè)的持股比例，繼續(xù)持有新設(shè)立的公司股份；三是有新股東加入，但是被分立企業(yè)或被分立企業(yè)股東擁有控股地位。如果是被分立企業(yè)股東，作為新設(shè)立公司的股東，則屬于被分立企業(yè)股東取得對價(jià)。

根據(jù)財(cái)稅[2009]59號第四條第（五）款規(guī)定，一般性稅務(wù)處理時(shí)企業(yè)重組存續(xù)分立下，被分立企業(yè)的股東取得的對價(jià)視同被分立企業(yè)分配處理。對價(jià)包括股權(quán)支付額(分立企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值)和其他非股權(quán)支付額(現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià))。該分配額不超過被分立企業(yè)留存收益份額的部分，屬于股息性所得，免征企業(yè)所得稅。超過股息所得的部分，視同投資成本的回收，相應(yīng)沖減舊股(存續(xù)企業(yè))的計(jì)稅基礎(chǔ)。新股的計(jì)稅基礎(chǔ)按照分立企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額確定。

特殊性稅務(wù)處理

根據(jù)財(cái)稅[2009]59號第五條規(guī)定，分公司轉(zhuǎn)為子公司同時(shí)符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：

1、具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

2、企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動(dòng)。

3、企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

作為分公司轉(zhuǎn)為子公司，屬于公司分立。公司分立符合上述基本條件，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立金的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實(shí)質(zhì)經(jīng)營活動(dòng)，且被分立企業(yè)東在該企業(yè)分立發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按下列方法進(jìn)行稅務(wù)處理：

1、分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計(jì)基礎(chǔ)確定。

2、被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項(xiàng)由分立企業(yè)承繼。

3、被分立企業(yè)未超過法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)你補(bǔ)。

4、被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)(以下簡稱“新股”)，如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)(以下簡稱“舊股”)，“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股”的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的“舊股”的計(jì)稅基礎(chǔ)，再將調(diào)減的計(jì)稅基礎(chǔ)平均分配到“新股”上。

5、特殊重組交易中股權(quán)支付暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的，其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失=(被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值一被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ))×(非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值)

由此可見，特殊重組除需滿足“合理的商業(yè)目的”、“經(jīng)營連續(xù)”、“權(quán)益連續(xù)”三個(gè)條件外，還要求分立企業(yè)股東取得的股權(quán)支付額達(dá)到整體交易支付總額存續(xù)分立中的交易支付總額是指所剝離的凈資產(chǎn)(資產(chǎn)-負(fù)債)的公允價(jià)值的85%。

存續(xù)分立中的交易支付總額是指所剝離的凈資產(chǎn)（資產(chǎn)-負(fù)債）的公允價(jià)值。包括股權(quán)支付額和非股權(quán)支付額。其中，股權(quán)支付額是指被分立企業(yè)的股東持有分立企業(yè)股權(quán)的公允價(jià)值，非股權(quán)支付額是指被分立企業(yè)的股東從被分立企業(yè)直接取得的現(xiàn)金和非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值。

6、特殊重組分立各方稅收優(yōu)惠政策的銜接。根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財(cái)稅[2009]59號)第六條第(五)項(xiàng)第2目規(guī)定，企業(yè)分立，已分立資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項(xiàng)由分立企業(yè)承繼，這些事項(xiàng)包括未確認(rèn)的資產(chǎn)損失、分期確認(rèn)收入的處理以及尚未享受期滿的稅收優(yōu)惠政策后續(xù)處理問題等，如固定資產(chǎn)已經(jīng)在分立前一次性稅前扣除的，分立后不得再扣除折舊。

三、分公司轉(zhuǎn)為子公司的會(huì)計(jì)處理

分公司轉(zhuǎn)為子公司，屬于企業(yè)分立，涉及到被分立企業(yè)、分立企業(yè)以及被分立企業(yè)股東的會(huì)計(jì)處理。目前企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其解釋，暫時(shí)還沒有相關(guān)具體規(guī)定，僅僅有國有企業(yè)改建有明確規(guī)定外。

針對國有企業(yè)改建過程中發(fā)生的分立行為，《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<企業(yè)公司制改建有關(guān)國有資本管理的暫行規(guī)定>的通知》（財(cái)企[2002]313號）規(guī)定：企業(yè)實(shí)行分立試改建的，應(yīng)當(dāng)按照轉(zhuǎn)入公司制企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債經(jīng)過評估后凈資產(chǎn)折合為國有股份，并可以由原企業(yè)國有資本持有，也可以由存續(xù)企業(yè)持有。

非國有企業(yè)可以參照財(cái)企[2002]313號規(guī)定，同時(shí)結(jié)合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本原則進(jìn)行。

1、分公司轉(zhuǎn)為子公司過程中，被分立企業(yè)（原總公司）的會(huì)計(jì)處理

01、被分立企業(yè)（原總公司）*持有分立企業(yè)的股權(quán)

借：長期股權(quán)投資（按照分立的資產(chǎn)-負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量）

負(fù)債（分立出去的）

貸：資產(chǎn)（分立出去資產(chǎn)的賬面價(jià)值）

資本公積（差額）

案例-1：甲公司在異地有個(gè)分公司——乙分公司。乙分公司現(xiàn)在主要從事高新技術(shù)研發(fā)，如果獨(dú)立為子公司，能滿足高新技術(shù)企業(yè)評定條件，從而能夠享受高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠政策。因此，甲公司經(jīng)董事會(huì)和股東會(huì)決議，決定將乙分公司變更為全資子公司，由甲公司*持股，以乙公司現(xiàn)有的資產(chǎn)、負(fù)債（內(nèi)部往來除外）的凈額為投資額。

經(jīng)過清產(chǎn)核資，乙分公司的資產(chǎn)賬面價(jià)值1200萬元，公允價(jià)值1500萬元；負(fù)債300萬元。由于適用特殊性稅務(wù)處理，資產(chǎn)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值（假定計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值一致）部分不得在分立企業(yè)稅前扣除（因?yàn)橛?jì)稅基礎(chǔ)不變），考慮到分立公司的稅率是15%，則應(yīng)扣**額（300*15%）的影響。

甲公司的會(huì)計(jì)分錄：

借：長期股權(quán)投資1155萬元

負(fù)債300萬元

貸：資產(chǎn)1200萬元

資本公積——資本溢價(jià)255萬元

02、被分立企業(yè)（原總公司）股東*持有分立企業(yè)的股權(quán)

分立企業(yè)的股權(quán)*由被分立企業(yè)（原總公司）股東持有，相當(dāng)于是對被分立企業(yè)股東的分配或退股。

借：利潤分配/盈余公積/實(shí)收資本（按照分立的資產(chǎn)-負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量）

負(fù)債（分立出去的）

貸：資產(chǎn)（分立出去資產(chǎn)的賬面價(jià)值）

資本公積（差額）

如果在分立過程中，有新股東加入，會(huì)計(jì)處理與上述兩種情況類似，只是按照持股比例減少。

案例-2：A公司在異地有個(gè)分公司——B分公司。B分公司現(xiàn)在主要從事高新技術(shù)研發(fā)，如果獨(dú)立為子公司，能滿足高新技術(shù)企業(yè)評定條件，從而能夠享受高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠政策。因此，A公司經(jīng)董事會(huì)和股東會(huì)決議，決定將B分公司變更為獨(dú)立法人公司，由A公司股東按照在A公司的持股比例*持股，以B公司現(xiàn)有的資產(chǎn)、負(fù)債（內(nèi)部往來除外）的凈額為投資額。

經(jīng)過清產(chǎn)核資，B分公司的資產(chǎn)賬面價(jià)值1200萬元，公允價(jià)值1200萬元；負(fù)債300萬元。

假定A公司“未分配利潤”貸方余額1000萬元，“盈余公積”貸方余額800萬元。

A公司的會(huì)計(jì)分錄：

借：利潤分配900萬元

負(fù)債300萬元

貸：資產(chǎn)1200萬元

2、分公司轉(zhuǎn)為子公司過程中，分立企業(yè)（原分公司）的會(huì)計(jì)處理

對于分公司轉(zhuǎn)為子公司，新設(shè)立的子公司應(yīng)按照分立的資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量，對于凈資產(chǎn)超過注冊資本的差額計(jì)入“資本公積”；對于分立的資產(chǎn)因賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異確認(rèn)所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。

借：資產(chǎn)（公允價(jià)值）

遞延所得稅資產(chǎn)

貸：負(fù)債（賬面價(jià)值）

實(shí)收資本

資本公積

遞延所得稅負(fù)債

案例-3：甲A公司在異地有個(gè)分公司——乙B分公司。乙B分公司現(xiàn)在主要從事高新技術(shù)研發(fā)，如果獨(dú)立為子公司，能滿足高新技術(shù)企業(yè)評定條件，從而能夠享受高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠政策。因此，甲公司經(jīng)董事會(huì)和股東會(huì)決議，決定將乙B分公司變更為全資子公司，由甲A公司*持股，以乙公司現(xiàn)有的資產(chǎn)、負(fù)債（內(nèi)部往來除外）的凈額為投資額。

經(jīng)過清產(chǎn)核資，乙B分公司的資產(chǎn)賬面價(jià)值1200萬元，評估公允價(jià)值1520萬元；負(fù)債300萬元。詳情如下：

解析：

1、由于固定資產(chǎn)已經(jīng)全部稅前一次性扣除了，其計(jì)稅基礎(chǔ)為0，后期的會(huì)計(jì)折舊不能稅前扣除，因此應(yīng)確認(rèn)“遞延所得稅負(fù)債”=600*15%=90萬元（假定后期高新技術(shù)企業(yè)稅率15%）。

2、存貨賬目價(jià)值（假設(shè)與計(jì)稅基礎(chǔ)一致），公允價(jià)值820萬元，差額320萬元在適用特殊性稅務(wù)處理時(shí)不得扣除，應(yīng)確認(rèn)“遞延所得稅負(fù)債”=320*15%=48萬元。

因此，對于甲A公司，公允價(jià)值1520萬元還應(yīng)扣除“遞延所得稅負(fù)債”138萬元（90+48）才是其應(yīng)享受的權(quán)益，扣除所得稅影響的凈資產(chǎn)=1520-300-138=1082萬元。

乙B公司的會(huì)計(jì)分錄：

借：銀行存款 100萬元

存貨 820萬元

固定資產(chǎn) 600萬元

貸：應(yīng)付賬款 300萬元

實(shí)收資本 1000萬元（假定注冊資本）

資本公積 82萬元

遞延所得稅負(fù)債 138萬元

說明：為了簡化，固定資產(chǎn)按凈值做的分錄。

對于上述的財(cái)稅處理，您是否有不同看法呢？歡迎留言參與互動(dòng)探討。

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